一、相互協(xié)商程序概述

中新稅收協(xié)定爭(zhēng)議是指中新之間因稅收協(xié)定條款的解釋和適用而引發(fā)的爭(zhēng)議，從本質(zhì)上來說，該爭(zhēng)議是一種國(guó)際稅務(wù)爭(zhēng)議，是兩國(guó)因稅收協(xié)定適用不明確導(dǎo)致的稅收管轄權(quán)沖突。

從稅收爭(zhēng)議主體上來看，國(guó)際稅收爭(zhēng)議中可能存在兩種情況。

一是兩國(guó)政府就稅收協(xié)定適用產(chǎn)生爭(zhēng)議；

二是一國(guó)政府與跨國(guó)納稅人在國(guó)際稅收關(guān)系中產(chǎn)生爭(zhēng)議。

相互協(xié)商程序即是兩國(guó)主管當(dāng)局為解決上述爭(zhēng)議，在雙邊稅收協(xié)定相互協(xié)商程序條款的框架內(nèi)共同協(xié)調(diào)磋商的機(jī)制。協(xié)定第二十四條協(xié)商程序條款，為兩國(guó)主管當(dāng)局之間的協(xié)商解決機(jī)制提供了法律依據(jù)。

二、稅收協(xié)定相互協(xié)商程序的法律依據(jù)

中新稅收協(xié)定對(duì)相互協(xié)商程序的規(guī)定為：當(dāng)一個(gè)人認(rèn)為，締約國(guó)一方或者雙方所采取的措施，導(dǎo)致或?qū)?dǎo)致對(duì)其不符合本協(xié)定規(guī)定的征稅時(shí)，可以不考慮各締約國(guó)國(guó)內(nèi)法律的補(bǔ)救辦法，將案情提交本人為其居民的締約國(guó)主管當(dāng)局;或者如果其案情屬于第二十三條第一款，可以提交本人為其國(guó)民的締約國(guó)主管當(dāng)局。該項(xiàng)案情必須在不符合本協(xié)定規(guī)定的征稅措施第一次通知之日起，3年內(nèi)提出。

上述主管當(dāng)局如果認(rèn)為所提意見合理，又不能單方面圓滿解決時(shí)，應(yīng)設(shè)法同締約國(guó)另一方主管當(dāng)局相互協(xié)商解決，以避免不符合本協(xié)定的征稅行為。達(dá)成的協(xié)議應(yīng)予執(zhí)行，而不受各締約國(guó)國(guó)內(nèi)法律的時(shí)間限制。

締約國(guó)雙方主管當(dāng)局應(yīng)通過協(xié)議設(shè)法解決在解釋或?qū)嵤┍緟f(xié)定時(shí)發(fā)生的困難或疑義，也可以對(duì)本協(xié)定未作規(guī)定的消除雙重征稅問題進(jìn)行協(xié)商。

締約國(guó)雙方主管當(dāng)局為達(dá)成上述各款的協(xié)議，可以相互直接聯(lián)系。

三、相互協(xié)商程序的適用

相互協(xié)商程序的申請(qǐng)人應(yīng)滿足以下條件:

（1）納稅人是新加坡稅收居民;

（2）納稅人不是新加坡稅收居民但是在新加坡有設(shè)立分支機(jī)構(gòu)。對(duì)于此情形，應(yīng)是由與新加坡簽訂協(xié)定待遇的締約國(guó)的稅收居民來提交相互協(xié)商程序的申請(qǐng)。

例如，境外企業(yè)可以為其在新加坡的分支機(jī)構(gòu)向新加坡稅務(wù)局申請(qǐng)享受相互協(xié)商程序，其位于新加坡的分支機(jī)構(gòu)有義務(wù)將該申請(qǐng)告知新加坡稅務(wù)局;對(duì)于在境外設(shè)立了分支機(jī)構(gòu)的新加坡稅收居民企業(yè)，可以向新加坡稅務(wù)局就其位于新加坡的分支機(jī)構(gòu)的稅務(wù)事項(xiàng)申請(qǐng)享受相互協(xié)商程序。

相互協(xié)商程序的方式、時(shí)限和具體情形

在新加坡，相互協(xié)商程序主要有以下四種方式:

01、申請(qǐng)

納稅人在確定需要適用相互協(xié)商程序后，應(yīng)在規(guī)定時(shí)間內(nèi)向新加坡稅務(wù)局提交申請(qǐng)。提交材料包括書面說明，同時(shí)根據(jù)適用情況提交規(guī)定的文件資料。

02、評(píng)估

納稅人提交申請(qǐng)后，新加坡稅務(wù)局將利用會(huì)談、要求納稅人提供解釋說明、實(shí)地考察及詢問企業(yè)人員等方式進(jìn)行審核與評(píng)估。之后，新加坡稅務(wù)局將針對(duì)納稅人的申請(qǐng)?zhí)岢鍪芾砼c否的意見，并將意見以書面形式告知納稅人及相關(guān)外國(guó)主管稅務(wù)局機(jī)關(guān)。

03、協(xié)商

新加坡稅務(wù)局接受了納稅人的申請(qǐng)后，將與外國(guó)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)針對(duì)該案件展開協(xié)商，并定期向納稅人更新與外國(guó)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)協(xié)商的進(jìn)度及結(jié)果。

04、執(zhí)行

當(dāng)新加坡稅務(wù)局與外國(guó)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)就該案件達(dá)成一致意見后，新加坡稅務(wù)局將在達(dá)成意見后1個(gè)月內(nèi)寫以書面形式通知納稅人，并告知納稅人下一步行動(dòng)。納稅人必須決定兩國(guó)稅局商定的結(jié)果是否可以接受。

在新加坡，相互協(xié)商程序應(yīng)在稅收協(xié)定中相互協(xié)商程序條款規(guī)定的年限內(nèi)(如3年)執(zhí)行，否則，可能無法適用項(xiàng)目協(xié)商程序。

此外，納稅人可在稅收協(xié)定規(guī)定的年限內(nèi)，就多個(gè)納稅年度內(nèi)重復(fù)出現(xiàn)的雙重征稅問題尋求解決方案。然而，納稅人只有在有充分理由認(rèn)定雙重征稅行為將發(fā)生或已經(jīng)發(fā)生的情況下，才可以適用相互協(xié)商程序。

四、啟動(dòng)程序

啟動(dòng)程序時(shí)效及條件

相互協(xié)商程序是通過締約國(guó)之間雙邊稅收協(xié)定賦予締約國(guó)納稅人的權(quán)利救濟(jì)程序，制定該程序的目的是為保證稅收協(xié)定的實(shí)施及有效消除國(guó)際雙重征稅。但需要注意的是，申請(qǐng)?jiān)摼葷?jì)程序的權(quán)利存在期限，根據(jù)OECD稅收協(xié)定范本中的規(guī)定當(dāng)事人應(yīng)在第一次收到不符合稅收協(xié)定規(guī)定的征稅措施通知之日起3年內(nèi)提出申請(qǐng)。

從實(shí)務(wù)角度出發(fā)，通常來說只有當(dāng)中國(guó)居民(國(guó)民)從締約對(duì)方稅務(wù)主管當(dāng)局接到有違反稅收協(xié)定嫌疑的書面意見或通知后(如申請(qǐng)稅收協(xié)定優(yōu)惠待遇被駁回的通知、認(rèn)定存在常設(shè)機(jī)構(gòu)的通知或轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整數(shù)額初步通知等類似的書面意見或通知)，當(dāng)事人方有充分理由認(rèn)定將出現(xiàn)不符合稅收協(xié)定的征稅行為，相互協(xié)商程序的3年期限開始計(jì)算，此時(shí)當(dāng)事人方可申請(qǐng)啟動(dòng)相互協(xié)商程序。

稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)申請(qǐng)的處理

根據(jù)OECD稅收協(xié)定范本條款中的用語(yǔ)上述主管當(dāng)局如果認(rèn)為所提意見合理，又不能單方面圓滿解決時(shí)，應(yīng)設(shè)法同締約國(guó)另一方主管當(dāng)局相互協(xié)商解決可以看出一國(guó)稅務(wù)當(dāng)局對(duì)是否應(yīng)當(dāng)事人的申請(qǐng)啟動(dòng)相互協(xié)商程序有一定的自由裁量權(quán)利。

納稅人申請(qǐng)啟動(dòng)相互協(xié)商程序，應(yīng)遵循以下四個(gè)步驟:

01、提交申請(qǐng)

一經(jīng)確定需要適用相互協(xié)商程序后，納稅人應(yīng)向新加坡稅務(wù)局提交申請(qǐng)。納稅人無需填寫申請(qǐng)表，僅需提交書面說明，同時(shí)根據(jù)適用情況提交規(guī)定的文件資料。新加坡稅務(wù)局并不會(huì)向納稅人收取任何享受相互協(xié)商程序的費(fèi)用。

02、評(píng)估

納稅人提交申請(qǐng)后，新加坡稅務(wù)局進(jìn)行審核與評(píng)估，審核與評(píng)估方式包括，與納稅人會(huì)面并要求納稅人對(duì)特定事項(xiàng)進(jìn)行細(xì)致解釋說明、對(duì)納稅人進(jìn)行實(shí)地考察，詢問企業(yè)關(guān)鍵人員等。

經(jīng)過審核與評(píng)估后，新加坡稅務(wù)局將出具是否接受納稅人申請(qǐng)的意見。如果新加坡稅務(wù)局?jǐn)M接受納稅人提交的申請(qǐng)，新加坡稅務(wù)局將在自收到申請(qǐng)及有關(guān)證明材料起1個(gè)月內(nèi)向納稅人及相關(guān)外國(guó)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)簽發(fā)申請(qǐng)接收函。如果新加坡稅務(wù)局?jǐn)M不接受納稅人的申請(qǐng)，其將以書面的形式告知納稅人及相關(guān)外國(guó)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。

03、協(xié)商

新加坡稅務(wù)局接受了納稅人提交的享受相互協(xié)商程序的申請(qǐng)后，新加坡稅務(wù)局將與外國(guó)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)針對(duì)該案件展開協(xié)商，以消除任何不符合DTA規(guī)定的雙重征稅行為。

新加坡稅務(wù)局將會(huì)定期向納稅人更新與外國(guó)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)協(xié)商的進(jìn)度及結(jié)果。一般來說，新加坡稅務(wù)局將在收到納稅人申請(qǐng)后的24個(gè)月內(nèi)完成案件。

04、執(zhí)行

當(dāng)新加坡稅務(wù)局與外國(guó)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)就該案件達(dá)成一致意見后，新加坡稅務(wù)局將在達(dá)成意見后1個(gè)月內(nèi)寫以書面形式通知納稅人，并告知納稅人下一步行動(dòng)。納稅人必須決定兩國(guó)稅局商定的結(jié)果是否可以接受。

如納稅人并未拒絕兩國(guó)稅局商定的結(jié)果，新加坡稅務(wù)局將與外國(guó)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)繼續(xù)執(zhí)行相互協(xié)商程序。

如果納稅人在兩國(guó)被征收了任何與申請(qǐng)享受相互協(xié)商程序的稅收行為相關(guān)的利息或罰金，相互協(xié)商程序可用于判斷是否應(yīng)適當(dāng)退還此類利息或罰款。

五、相互協(xié)商的法律效力

相互協(xié)商程序結(jié)果的法律效力

國(guó)際普遍認(rèn)為相互協(xié)商程序應(yīng)屬于行政性的爭(zhēng)議解決手段，換言之，其結(jié)果只對(duì)達(dá)成協(xié)議的主管當(dāng)局產(chǎn)生約束，如果當(dāng)事人對(duì)結(jié)果不滿，其仍有權(quán)通過司法程序?qū)で缶葷?jì)。此外，相互協(xié)商程序是兩國(guó)主管當(dāng)局就特定問題進(jìn)行的協(xié)商討論，就效力而言，其得出的結(jié)論只能對(duì)該特定問題生效，而無普遍約束力。

相互協(xié)商程序與生效和解或司法判決的關(guān)系

通常認(rèn)為，如果兩國(guó)主管當(dāng)局進(jìn)行協(xié)商討論的問題已有生效的稅收和解或司法判決，那么兩國(guó)主管當(dāng)局在進(jìn)行相互協(xié)商時(shí)，將只能基于此前認(rèn)定的事實(shí)進(jìn)行相應(yīng)的納稅調(diào)整，而不能改變已生效的和解或判決。

主保護(hù)性措施

協(xié)商程序條款規(guī)定，若納稅人接受相互協(xié)商的結(jié)果，該結(jié)果的執(zhí)行將不受其本國(guó)國(guó)內(nèi)法的限制。因兩國(guó)主管當(dāng)局就相互協(xié)商能否達(dá)成一致具有相當(dāng)?shù)牟淮_定性，而且該程序通常耗時(shí)很長(zhǎng)，當(dāng)納稅人對(duì)協(xié)商結(jié)果不滿或兩國(guó)稅務(wù)主管當(dāng)局無法達(dá)成一致時(shí)，即使納稅人希望通過司法程序解決也很有可能面臨訴訟時(shí)效已過期的尷尬局面。因此，當(dāng)事人在申請(qǐng)啟動(dòng)協(xié)商程序后往往還會(huì)同時(shí)選擇啟動(dòng)其他的救濟(jì)程序，如行政復(fù)議或司法救濟(jì)來確保自身權(quán)益。

理論上啟動(dòng)其他救濟(jì)程序不會(huì)對(duì)相互協(xié)商程序產(chǎn)生影響，兩者應(yīng)屬于平行關(guān)系。但事實(shí)上，若其他救濟(jì)程序產(chǎn)生了結(jié)果，其必將對(duì)案件產(chǎn)生巨大影響，因此許多國(guó)家(地區(qū))會(huì)通過國(guó)內(nèi)法規(guī)定，若當(dāng)事人希望啟動(dòng)相互協(xié)商程序解決稅收爭(zhēng)議，該當(dāng)事人應(yīng)中止其他正在進(jìn)行中的救濟(jì)程序。

六、新加坡仲裁條款

仲裁條款是OECD為提高相互協(xié)商程序的效率，確保稅收協(xié)定的實(shí)施而制定的條款。其一般形式是:如果兩國(guó)主管當(dāng)局在一定時(shí)間內(nèi)(通常為兩年)無法就相互協(xié)商的事項(xiàng)達(dá)成一致，當(dāng)事人可以請(qǐng)求將該事項(xiàng)提交仲裁。新加坡對(duì)外簽署的部分稅收協(xié)定包含仲裁條款。